Unrealisierte Währungskursgewinne
02. 07. 2012
Oberstes Verwaltungsgericht erteilt Substanzbesteuerung klare Absage
Aufgrund eines bloßen Änderungserlasses zu den nationalen Buchführungsvorschriften sind seit dem 1.1.2002 unrealisierte Kursgewinne aus der
Umrechnung von Fremdwährungsverbindlichkeiten und -forderungen zum Bilanzstichtag – im Gegensatz zu der davor seit 1993 geltenden Regelung – erfolgswirksam zu verbuchen und fließen damit (zusammen mit unrealisierten Kursverlusten) in die Steuerbemessungsgrundlage ein. Im Hinblick auf die stetig stärker gewordene Krone kommt diese Änderung damals wie heute viele ausländische Investoren teuer zu stehen.
In seinem am 10.5.2012 veröffentlichten Urteil (5 Afs 45/2011-94) stellte das Oberste Verwaltungsgericht jetzt aber fest, dass unrealisierte Währungskursgewinne aus der Umrechnung zum Bilanzstichtag kein steuerpflichtiges Einkommen darstellen, und das, obwohl sie entsprechend den Rechnungslegungsvorschriften (durch deren erfolgswirksame Verbuchung) in das handelsrechtliche Jahresergebnis einfließen. Ob dieses Einzelurteil
für alle betroffenen Unternehmen das Ende der Substanzbesteuerung bedeuten kann, wird in dem folgenden Beitrag erörtert.
Worum ging es in dem Streitfall?
In dem von uns vertretenen Rechtsstreit ging es darum, dass eine tschechische Aktiengesellschaft, welche ein langfristiges Darlehen in EUR zur Finanzierung einer Immobilieninvestition aufgenommen hat, in den Jahren 2004–2006 unrealisierte Kursgewinne aus der Stichtagsumrechnung des Darlehens von EUR in CZK erfolgswirksam verbucht und demzufolge in seiner ordentlichen Körperschaftsteuererklärung der Besteuerung unterworfen hat. Gegen diese Besteuerung unrealisierter Kursgewinne haben wir im Auftrag unseres Mandanten Widerspruch eingelegt und diesen damit begründet, dass
– die erfolgswirksame Erfassung von Währungskursgewinnen aus der Stichtagsbewertung einen Verstoß gegen das Buchführungsgesetz – also das Handelsrecht – darstellt, wonach auf der Grundlage des Vorsichtsprinzips nur realisierte Gewinne ausgewiesen werden dürfen, und
– unrealisierte Kursgewinne kein Einkommen (Ertrag) im Sinne des § 18 CZ EStG – also des Steuerrechts – sind.
Welche Auffassung vertritt das Oberste Verwaltungsgericht?
Zwei Feststellungen des 18 Seiten umfassenden Urteils des Obersten Verwaltungsgerichts sind beachtenswert:
– Steuern können nur auf der Grundlage eines Gesetzes erhoben werden und nicht – wie zum 1.1.2002 erfolgt und seitdem praktiziert – lediglich mittels einer Änderung eines Durchführungserlasses zum Buchführungsgesetz, welcher durch das Finanzministerium erlassen wird und zudem jederzeit geändert werden kann. Hier liegt eine klare Verletzung der Gewaltenteilung vor.
– Quelle (Gegenstand) der Einkommensteuer kann nicht das Vermögen des Steuerpflichtigen sein – dies ist mit der Konzeption der Einkommensteuer unvereinbar. Mit anderen Worten muss es sich um „reales“ Einkommen handeln, welches im vorliegenden Fall eindeutig erst zum Zeitpunkt der Realisierung des Geschäftsvorfalls entsteht.
Es ist hervorzuheben, dass die Feststellungen des Obersten Verwaltungsgerichts nicht zu einer gänzlichen Nichtbesteuerung von Kursgewinnen führen,
sondern steuersystematisch richtig dazu, dass die Körperschaftsteuer (i) nur auf die tatsächlich erzielten Kursgewinne und (ii) erst zum Realisierungszeitpunkt erhoben wird. Auch gilt zu beachten, dass dem Urteil die Anwendung auf unrealisierte Währungskursverluste analog entnommen werden kann. Demzufolge sind unrealisierte Währungskursverluste als steuerlich nicht abzugsfähig zu behandeln.
Wie setzt die Finanzverwaltung das Gerichtsurteil um?
Die Generalfinanzdirektion hat einen sog. Nichtanwendungserlass an alle Finanzdirektionen erlassen, wonach in der bestehenden Verwaltungspraxis der
Besteuerung von unrealisierten Kursgewinnen fortzufahren ist.
Was bedeutet dieses Urteil für die einzelnen Unternehmen?
Viele Unternehmen haben seit 2002 aufgrund der stetig stärker gewordenen Krone eine Substanzbesteuerung erlitten und tatsächlich unrechtmäßig erhobene Steuerzahlungen geleistet. Die schlechte Nachricht ist, dass sich die meisten Unternehmen mit der zurückliegenden Rechtsverletzung abfinden müssen. Mit anderen Worten, Unternehmen, die sich gegen diese Vorgehensweise nicht berufen haben – also sich in keinem laufenden Verfahren befinden – müssen die gesetzliche Verjährungsfrist beachten.
Aufgrund des Nichtanwendungserlasses müssen die Unternehmen nun entscheiden, ob sie in der ohne Rechtsgrundlage zum 1.1.2002 eingeführten Verwaltungspraxis fortfahren, d.h. unrealisierte Währungskursgewinne und -verluste der Besteu erung unterwerfen. Unternehmen, die sich jedoch
von dieser Verwaltungspraxis verabschieden möchten, werden die Nichtbesteuerung (auch für noch nicht verjährte Veranlagungsjahre) über den Gerichtsweg einklagen können.
Fazit: Ein bahnbrechendes Urteil
Dieses höchstrichterliche Urteil wird von der nationalen Fachwelt als bahnbrechendes Urteil gewürdigt. Dies vor dem Hintergrund, als sich das Oberste
Verwaltungsgericht über das im Einkommensteuergesetz verankerte Prinzip der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die steuerliche Gewinnermittlung
hinweggesetzt hat. Das Oberste Verwaltungsgericht stellt richtig fest, dass die Definition des Einkommens nach eigenen steuerlichen Prinzipien und nicht nach handelsrechtlichen Vorschriften zu bestimmen ist.
Von Lucie Vorlíčková, LL.M. & Tomáš Zatloukal, LL.M.
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